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　　一、案例簡介

　　A有限責任公司有一個人股東張三，2020年1月，張三向A公司注資500萬，計入注冊資本100萬，計入資本公積400萬，張三持有A公司10%股權。2020年5月，A公司用資本公積400萬，轉增注冊資本，計入張三名下的資本為40萬。2020年12月，張三將持有的A公司股權，作價530萬，轉讓給B公司，當月完成股權變更手續。B公司履行張三的個稅扣繳，認為應扣繳張三個稅6萬元。

　?。?30-500）*20%=6萬元

　　稅局認為，應這樣計算張三的個稅：

　　5月轉增資本時，A公司應扣繳個稅8萬元（40*20%=8），因當時沒有扣繳，應計算滯納金。

　　扣繳個稅后，張三的股權成本變為540萬元，這次轉讓股權價格低于成本，不用再繳納個稅。

　　稅局要求B公司履行張三個稅扣繳及滯納金的義務。

　　這個案例看似簡單，但涉及資本公積轉增資本的個稅問題，法與理的矛盾問題。

　　二、資本公積轉增股本個稅的政策與征管

　　資本公積轉增股本的個稅問題，既包括政策問題，也包括征管問題。

　?。ㄒ唬┎徽鞫?--股份制企業用股票溢價形成的資本公積轉增股本

　　最早對資本公積轉增股本是否征個稅問題，做出明確的，是《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發[1997]第198號,以下簡稱198號文），該文第一條規定：“股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。”

　　但是，后來下發的文件，將資本公積的范圍做了限定?！秶叶悇湛偩株P于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函[1998]289號，以下簡稱289號文）將198號文中的“資本公積金”，限定為“是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數額不作為應稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法征收個人所得稅?！?/p>

　?。ǘ┱鞫?--其他情況的資本公積轉增股本

　　根據289號文，說到底，除上市公司用因股票溢價發行形成的資本公積轉增股本不征收個稅外，其他情況都要征稅。包括上市公司用其他原因形成的資本公積轉增股本，股份制企業上市之前及非股份制企業用各種來源形成的資本公積轉增股本，都要征收個稅。

　　這一政策口徑，在后來下發的有關文件中，進一步明確。《財政部國家稅務總局關于中關村國家自主創新示范區企業轉增股本個人所得稅試點政策的通知》（財稅[2013]73號，以下簡稱73號文）規定：“企業以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時，應按照“利息、股息、紅利所得”項目，適用20%稅率征收個人所得稅。對示范區中小高新技術企業以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時，個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的，經主管稅務機關審核，可分期繳納，但最長不得超過5年?！?/p>

　　也就是對中小高新技術企業轉增股本給了5年遞延納稅的優惠。

　　財政部和稅務總局在2015年下發的《關于將國家自主創新示范區有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅[2015]116號，以下簡稱116號文）重申了73號文的規定。

　?。ㄈ┯烧l代扣代繳

　　轉增股本需要代扣代繳個稅，由誰代扣？《關于股權激勵和轉增股本個人所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第80號，以下簡稱80號公告）第二條第一款規定：“---非上市及未在全國中小企業股份轉讓系統掛牌的其他企業轉增股本，應及時代扣代繳個人所得稅?！?/p>

　　也就是應由被投資企業在轉增時扣繳。

　　（四）轉增股本對股權成本的影響

　　根據《國家稅務總局關于發布<股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）>的公告》（國家稅務總局公告2014年第67號，以下簡稱67號公告）第十五條第（四）款的規定，“---以轉增額和相關稅費之和確認其新轉增股本的股權原值”，張三原股權成本500萬，資本公積轉增股本40萬，應納8萬的個稅，但是股權成本變成540萬。

　　（五）案例的個稅應如何處理

　　根據與案例有關的個稅規定，本案例中的個稅，應這樣處理：

　　1、追繳張三因轉增股本應扣繳的個稅

　　按照289號文的規定，A公司在用資本公積轉增股本時，應扣繳張三的個稅，但是沒有扣繳，A公司應爭取完成扣繳義務，如不能完成，按照《征管法》第69條的有關條款，A公司應被處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。但是，張三的稅款和滯納金，應由稅務機關向張三追繳。B公司沒有扣繳義務。

　　2、如何確定張三的股權成本

　　張三此次轉讓股權的成本，有兩種確定方式：一是只認可原成本500萬元，不加轉增的40萬元，因為轉增時沒有被扣繳個稅；二是認可成本是540萬元。

　　兩種方式似乎都有道理。因為轉增時要扣繳個稅，但沒有扣繳，所以才追繳張三的個稅并加算滯納金。既然追征滯納金，就意味著承認40萬的計稅成本，所以，應認可成本是540萬。

　　由于張三這次轉讓股權價格低于成本，不用再繳納個稅，受讓方B公司不用扣繳個稅。

　　三、資本公積轉增股本個稅存在的問題及建議

　　現行政策還是存在值得研究的問題。

　　一是公平問題，只有股份制企業才有優惠，有限責任公司沒有，不同的企業形式，不同的待遇，有違公平原則。

　　二是效率問題，轉增股本實際是投資行為，不是取得投資回報，對投資行為征稅，有違效率原則。

　　三是合理性問題，資本公積不同于盈余公積，其來源不是企業的利潤，按股息征稅，有點講不通。

　　個稅處理此事，可以借鑒企業所得稅特殊重組的思路，無論是股權轉讓，還是資產轉讓，只要是取得股權對價，沒有變現，暫不征稅，計稅基礎也不變，再舉上面張三的例子，資本公積40萬轉增股本時，別征稅，但是計稅基礎還是500萬。這樣處理，就相對合理。